1.1 斗转星移：内部审计的变迁

内部审计历史悠久，经过了长期的发展形成了较为成熟的体系。但其发展过程缓慢而艰难，到近代才真正开始全面深入发展。如今内部审计已成为现代审计体系中的一个重要组成部分，其职能也从最初的保护组织资产、查错防弊转向经营审计和管理审计，在加强企业内部控制、提高企业经营管理水平和经济效益等方面发挥着重要作用。鉴于此，内部审计逐渐受到企业治理层和管理层的高度重视，尤其对于大型集团企业来说，内部审计更成为其进行监管控制、提高经济效益的重要手段。本节将从国际内部审计的发展及我国内部审计的发展两个方面介绍内部审计的发展历史。

1.1.1 近代国际内部审计的发展概况

随着资本主义经济的发展，企业之间的竞争日益激烈，跨国企业也迅速崛起，引起企业内部管理层次增加，从而产生对企业内部经济管理进行控制和监督的需要。20世纪初，近代内部审计首先在美国产生，后来在英国、日本有所发展。近代内部审计的发展经历了3个阶段：①以保护财产、查错防弊为主要目标，以事后监督为主，这是近代内部审计发展的初级阶段；②以加强企业内部控制为主要目标，以评价活动为主要内容，这是近代内部审计的发展阶段；③以提高企业经营管理水平和经济效益为主要目标，以经营及效益评价为主要内容，这是近代内部审计发展的新阶段。在近代内部审计的发展中，内部审计从监督、控制转向评价，由事后审计发展到事前监督和评价。

1.1.1.1 初级阶段：财务导向内部审计

19世纪末20世纪初，为了调整和控制企业的经济活动，许多企业纷纷设立内部审计机构，培育内部审计人员，推动了近代内部审计制度的建立与完善。1934年，美国证券交易委员会要求上市企业必须提供经过注册会计师审查的财务报表，这促使了企业设立内部审计机构来协助外部注册会计师的工作。从此，内部审计由独立审计发展到财务报表审计的新阶段。

1941年，时任北美公司内部审计负责人约翰·瑟斯顿等24位内部审计师发起的国际内部审计师协会（IIA）在纽约成立，标志着内部审计作为一种独立的职业诞生了，这极大地推进了内部审计理论和实务的发展。同时，全球第一本内部审计专著《内部审计——性质、职能和程序方法》出版，标志着内部审计作为独立的学科从会计学科中分离出来，内部审计理论体系得到了确认，此时内部审计才逐渐成为一门独立的学科并真正意义上被确立。

世界经济迅速发展，贸易和市场逐步国际化，企业规模扩大，分支机构众多，经营地点分散，控制跨度增大。在此情况下，主管人员已不可能亲自搜集经营管理所需的信息，而必须依靠中层管理人员来反映、提供有关情况和信息。为了鉴别这些情况和信息的真实性和可靠性，企业主管人员就需在企业内部设置专门的审计机构和人员来进行检查、评价和验证。当时的内部审计主要还是审查财产、资金是否安全完整，查核舞弊行为，所以审查面较窄。到20世纪40年代，资本主义经济有了进一步的发展，跨国企业不断增加，市场竞争日益激烈，企业管理业务更为繁杂，一些企业逐步扩大了内部审计的范围，除了审查财产、资金等财务方面的业务外，还扩展到经营管理等业务领域，从而使内部审计有了新发展。

1.1.1.2 发展阶段：业务导向内部审计

随着经济和科学技术的迅速发展，市场需求发生了巨大的变化，企业竞争日益加剧，为了提升企业的市场应变和竞争能力，必须强化内部经济管理和内部控制。这就迫使内部审计的内容在传统财务审计的基础上，不断地向以审查和评价企业经营管理活动为重点的经营审计拓展，其审计范围已拓展到对内部控制等各个方面的审查，并针对审计对象的经济性、效率性和效果性提出建设性的审计评价和建议。

在这一阶段，内部审计关注受托管理责任，其目标是发现企业经营管理的缺陷并提出建议，帮助经营管理人员有效确定并履行职责，提高业务活动相关控制的效率，从而促进增加组织收益。与此同时，在业务导向的内部审计中开始采用访谈的审计技术，以了解企业管理层经营管理的意识和理念。内部审计由财务导向转向业务导向，不仅拓展了内部审计的范围，而且提升了内部审计的地位，内部审计的目标由查错防弊转向为组织提高收益，其职能也由原来的防护性职能转变为建设性职能。

1.1.1.3 新阶段：管理导向内部审计

20世纪70年代以后，世界性经济危机爆发等外部经济环境的急剧变化，极大地影响了企业的内部管理，促使人们开始重新思考内部管理体系：组织管理的理论和实践都要求关注外部环境和其他利益相关者的影响，需要进行动态、系统的管理。这对内部审计提出了新要求：内部审计需要充分考虑外部多方利益相关者的影响，审计的关注点也需要从低层次的经营业务和内部控制转向高层次的决策和外部受托责任。而公司治理理论及实践的逐步成熟，特别是审计委员会制度的建立赋予了内部审计更高的地位，也为内部审计对高层受托管理责任的审查提供了保证。20世纪70年代，内部审计进入以管理为核心的管理导向审计阶段。

根据以上国际内部审计的产生与发展历程可以看出，为了监督各职能部门和管理层受托责任的履行情况，内部审计的职能范围不断扩大，直至发展到以风险为导向的内部审计。内部审计随着经济的发展、组织内部管理层次的增多、控制范围的扩大、管理的需要而产生并不断发展。基于组织内部经济管理与监督的职能，是组织管理机制的重要组成部分。

1.1.2 我国现代内部审计的产生与发展

我国内部审计迅速发展，逐渐向着规范化、法制化的目标前进，而加入国际内部审计师协会更是让我国内部审计与国际接轨。我国现代内部审计起步较晚，发展历程可分为3个阶段：起步、发展、振兴。

1.1.2.1 起步阶段

西方国家的内部审计因组织的需求和受托责任要求而产生，具有内生性。我国的现代内部审计源于国有企业，在国家审计的推动下产生并随着组织内外环境的变化而发展，体现了外生力量推动的特点。1983年，国务院批转审计署《关于开展审计工作几个问题的请示》，对国企和行政事业单位建立内部审计提出：“对下属单位实行集中统一领导或下属单位较多的主管部门，以及大中型企业事业组织，可根据工作需要，建立内部审计机构或配备审计人员，实行内部审计监督。在审计业务上，要受同级审计机关的指导。”同年9月，中国石化总公司率先成立审计部，开展了内部审计监督活动。此后在审计署的组织、推动和指导下，许多部门、单位根据国家的要求，相继建立了内部审计机构。

1985年8月，国务院颁布《国务院关于审计工作的暂行规定》，初步确立了内部审计价值的外向定位。该规定要求大中型企业事业组织建立内部审计监督制度，设立审计机构，在本单位主要负责人的领导下，负责本单位的财务收支及其经济效益的审计。同年12月，审计署首次颁布《审计署关于内部审计工作的若干规定》，具体规定了内部审计的机构、任务、职权以及其他有关事项。1987年4月，中国内部审计学会成立，并于同年加入国际内部审计师协会。

这个阶段是我国现代内部审计的起步阶段，内部审计业务主要针对财务收支及其有关经济活动开展，主要职责是监督、控制。内部审计通过对单位的财务状况和经营成果进行稽核审计，评价内部控制的效果，履行监督职能，维护单位的合法经济效益的同时维护国家经济利益。这一阶段内部审计也开展了经济效益审计，但目的是防止国有资产流失而非促进企业加强管理。

1.1.2.2 发展阶段

20世纪90年代以后，随着我国市场经济体制改革进程的加快，内部审计得到了较快发展。为了适应环境的变化，我国内部审计开始由传统防弊向积极兴利发展过渡。

1995年7月，审计署颁布《审计署关于内部审计工作的规定》，对内部审计工作做了全面而具体的规定，涉及内部审计定义、内部审计机构设置、职业道德及审计程序等内容。其中有一条“非国有经济组织展开内部审计工作，可参照本规定的有关条款执行”，这一规定意义重大，说明当时非国有经济组织也开始重视内部审计，内部审计不再仅仅作为国家审计的辅助力量，而是成为真正意义上的内部审计，即对单位内部的活动进行监管并提出建议。1999年10月，全国人民代表大会常务委员会颁布了修订后的《中华人民共和国会计法》，规定对会计资料定期进行内部审计的办法和程序应当明确，细化的内部审计办法和程序让企业有章可循，增强了单位内部审计的可操作性和规范程度。这一时期，内部审计机构除开展一般的财务收支审计外，继续深化经济效益审计、加强经济责任审计、探索内部控制审计等内容，并将计算机辅助审计等技术方法应用到审计实务中。

2002年5月，中国内部审计学会正式更名为中国内部审计协会，成为对各种组织的内部审计机构进行行业自律管理的全国性社会团体组织。中国内部审计协会的成立标志着我国内部审计开始实行国际通行的行业自律管理，这是我国内部审计走向职业化的开端。这一阶段的内部审计已由财务审计逐步扩展为包括财务事项和非财务事项在内的业务审计；内部审计虽然还是国家审计的从属，但从属关系已经逐渐变淡。

1.1.2.3 振兴阶段

2003年3月，审计署发布了修订后的《审计署关于内部审计工作的规定》，要求“国家机关、金融机构、企业事业组织、社会团体以及其他单位，应当按照国家规定建立健全内部审计制度。法律、行政法规规定设立内部审计机构的单位，必须设立独立的内部审计机构。法律、行政法规没有明确规定设立内部审计机构的单位，可以根据需要设立内部审计机构，配备内部审计人员”。修订后的规定与原来的规定相比，发生了本质的变化。首先，要求设置内部审计机构的范围扩展到了任何组织。其次，审计机关对内部审计的直接指导和监督转变成内部审计协会进行间接的指导、监督和管理。最后，内部审计的职责拓宽到企业经营的方方面面，包括事前、事中、事后的全过程审计，目标不再只是积极兴利，更是促进企业加强经济管理和实现经济目标，增加企业价值。

2003年至2005年间，中国内部审计协会陆续颁布了中国内部审计基本准则、20项具体准则和两个内部审计实务指南，准则的发布标志着我国内部审计准则体系基本框架的初步建立。2008年5月，中华人民共和国财政部（以下简称“财政部”）等五部委共同制定了被称为中国的“萨班斯法案”的《企业内部控制基本规范》，这一规范是我国内部审计发展的另一重要里程碑，2010年《企业内部控制配套指引》相应发布。《企业内部控制基本规范》对我国内部审计的独立性和客观性产生了积极的影响。

2013年，新修订的《中国内部审计准则》发布，并于2014年1月1日正式开始施行。2014年，审计署重新修订《审计署关于内部审计工作的规定》并面向全社会公开征求意见。《内部审计工作规定（征求意见稿）》从实际出发，考虑单位性质、实际审计需求、内部治理结构和经营规模等因素，对不同组织内部审计机构的设置做出了规定。这一阶段是我国内部审计全面振兴发展的新阶段，内部审计目标更加多元，法律法规体系也更加完善。