第三节 税务会计的前提条件和基本原则

一、税务会计的前提条件

税务会计基本以财务会计为基础，财务会计中的基本前提有些也适用于税务会计，如会计分期、货币计量等。但由于税务会计有自己的特点，其基本前提也有其特殊性。

（一）纳税主体

纳税主体就是税法规定的直接负有纳税义务的单位和个人，包括法人和自然人。纳税主体与财务会计的会计主体有密切联系，但不一定等同。会计主体是财务会计为之服务的特定单位或组织，会计处理的数据和提供的财务信息，被严格限制在一个特定的、独立的或相对独立的经营单位之内，典型的会计主体是企业。纳税主体不一定都是会计主体，会计主体也不一定都是纳税主体。作为税务会计的一项基本前提，应侧重从会计主体的角度来理解和应用纳税主体。

（二）持续经营

持续经营前提意味着该纳税人个体将继续存在足够长的时间以实现它现在的承诺。这是所得税款递延、亏损前溯或后转以及暂时性差异能够存在并且能够使用纳税影响会计法进行所得税跨期摊配的理论依据。例如，对存货计价方法和固定资产折旧方法的选择，尽管事项发生期内各个时间的应纳税额不尽相同，但会随着该事项的递延消失而达到总量或金额上的一致。所以税法也支持企业可以进行会计政策的选择。

（三）货币的时间价值

随着时间的推移，投入周转使用的货币或资金价值将会发生增值，这种增值的能力或数额，就是货币的时间价值，也称为资金的时间价值。这一基本前提已经成为税收立法、税收征管的基点，因此，各个税种都明确规定了纳税义务的确认原则、纳税期限、缴库期等。它深刻地揭示了纳税人进行税收筹划的目标之一——延迟纳税，也说明了所得税会计中采用纳税影响会计法进行纳税调整的必要性。

（四）纳税会计期间

持续经营假设下，纳税会计主体是一个长期经营单位，其经营活动是连续不断的。将纳税会计主体的经营期人为地划分为一段段首尾相接、等间距的较短期间，便是纳税会计期间。纳税会计期间亦称纳税年度，是指纳税人按照税法规定选定的纳税起止日期，中国的纳税会计期间为自公历1月1日起至12月31日止。

二、税务会计的基本原则

财务会计中的基本原则，如总体性要求原则、会计信息质量要求原则以及会计要素的确认与计量原则等，也大部分适用于税务会计，这也是税务会计和财务会计密切相关的体现。但是，由于税务会计和财务会计两者的最终导向不同，这使得它们在基本原则方面也存在着一定差异。相对于财务会计原则，税务会计原则通常体现于税法中，包含了税收原则，具有较强的刚性。税务会计较强地受制于税收原则，如果纳税人出现违反税务会计原则的行为，必将会受到有关法律法规的处罚。结合财务会计和税收原则，税务会计的特定原则体现在以下几个方面。

（一）修正的应计制原则

收付实现制突出反映了税务会计的重要原则。该原则是确保纳税人有能力支付应纳税款而使政府获得税收收入的基础。但由于收付实现制不符合财务会计准则的规定，一般不能用于财务报告的目的，只适用于个人和不从事商品购销业务的中小企业的纳税申报。

目前，大多数国家的税务当局都接受应计制原则。当它被用于税务会计时，与财务会计的应计制存在某些差异：第一，必须考虑支付能力原则，使得纳税人在最有能力支付时缴纳税款；第二，确定性的需要，使收入和费用的实际实现具有确定性；第三，保护政府的税收收入，例如，在收入的确认上，应计制的税务会计由于在一定程度上被支付能力原则所覆盖而包含着一定的收付实现制的方法。而在费用的扣除上，财务会计采用稳健性原则列入的某些估计、预计费用，在税务会计中是不能够被接受的，后者强调“该经济行为已经发生”的限制条件，从而起到保护政府税收收入的目的。

（二）与财务会计日常核算方法相一致原则

由于税务会计与财务会计的密切关系，税务会计一般应遵循各项财务会计准则。某一事项只有按会计准则和制度在财务会计报告日确认以后，才能确认该事项按税法规定确认的应纳税款；依据会计准则和制度在财务会计报告日尚未确认的事项，可能影响到当日已确认的其他事项的最终应纳税款，但只有在根据会计准则和制度确认导致征税效应的事项之后，才能确认这些征税效应。具体包括：

第一，对于已在财务报表中确认的全部事项的当期或递延税款，应确认为当期或递延所得税负债或资产。

第二，根据现行税法的规定计量某一事项的当期或递延应纳税款，以确定当期或未来年份应付或应退还的所得税额。

第三，为确认和计量递延所得税负债或递延所得税资产，不预期未来年份赚取的收益或发生的费用的应纳税款或已颁布税法或税率变更的未来执行情况。

（三）划分营业收益与资本收益原则

这两种收益具有不同的来源，担负着不同的纳税责任，在税务会计中应严格区分。营业收益是指企业通过其经常性主要经营活动而获得的收入，包括主营业务收入和其他业务收入两个部分，其税额的课征标准一般是正常税率。资本收益是指在出售或交换税法规定的资本或资产时所得的利益（如投资收益、出售或交换有价证券收益等），一般包括纳税人除应收款项、存货、经营中使用的房地产和应计提折旧的资产、某些政府债券，以及除文学和其他艺术作品的版权以外的资产。资本收益的课税标准具有许多不同于营业收益的特殊规定。因此，为了正确地计算所得税负债和所得税费用，就应该有划分两种收益的原则和具体的划分标准。这一原则在美、英等国的所得税会计中有非常详尽的规定，我国在这方面有待明确。

（四）配比原则

配比原则是财务会计的一般规范，将其应用于所得税会计中，便成为支持“所得税跨期摊配”的重要指导思想。将所得税视为一种费用的观点意味着，如果所得税符合确认与计量这两个标准，则应计会计对于费用就是适宜的。应用应计会计和与之相联系的配比原则，就意味着要根据该会计期间内为会计目的所报告的收入和费用来确定所得税费用，而不考虑为纳税目的所确认的收入和费用的时间性。也就是说，所得税费用与导致纳税义务的税前会计收益相配比（在同期报告），而不管税款支付的时间性。这样，由于所得税费用随同相关的会计收益在同一期间确认，从配比原则的两个特点——时间一致性和因果性来看，所得税的跨期摊配方法也符合收入与费用的配比原则。

（五）确定性原则

确定性原则是指在所得税会计处理过程中，按所得税法的规定，在纳税收入和费用的实际实现上应具有确定性的特点，这一原则具体体现在递延法的处理中。在递延法下，当初的所得税税率是可确定的，递延所得税是产生暂时性差异的历史交易事项造成的结果。按当初税率报告递延所得税，符合会计是以历史成本为基础报告绝大部分经济事项的特点，提高了会计信息的可信性。这一原则也用于所得税的税前扣除，凡税前扣除的费用，其金额必须是确定的。

（六）可预知性原则

可预知性原则是支持并规范“债务法”的原则。债务法关于递延所得税资产或负债的确认模式，是基于这样的前提：根据会计准则编制的资产负债表，所报告的资产和负债金额将分别收回或清偿。因此，未来年份应税收益只在逆转差异的限度内才被认可，即未来年份的应税收益仅仅受本年暂时性差异的影响，而不预期未来年份赚取的收益或发生的费用。将可预知性原则应用于所得税会计处理，提高了对企业未来现金流量、流动性和财务弹性的预测价值。因此，在该原则下，支持并规范的债务法被越来越广泛地采用。

（七）税款支付能力原则

税款支付能力与纳税能力有所不同。纳税能力是指纳税人应以合理的标准确定其计税基数。有同等计税基数的纳税人应负担同一税种的同等税款。因此，纳税能力体现的是合理负税原则。与企业的其他费用支出有所不同，税款支付全部对应现金的流出，因此，在考虑纳税能力的同时，更应该考虑税款的支付能力。税务会计在确认、计量和记录收入、收益、成本、费用时，应选择保证税款支付能力的会计方法。

本章小结

税务会计是以国家税收法律法规为准绳，运用财务会计的基本理论、方法和程序，对纳税人涉税活动所引起的资金运动进行核算、监督和筹划的一门专业会计。

税务会计以财务会计为基础，但二者在目标、核算对象、核算依据及处理方法等方面存在着明显的区别。

税务会计作为融税收制度和会计核算于一体的特殊专业会计，具有税收法律法规约束性、相对独立性、广泛实用性、核算目标双重性等特点。

税务会计的前提条件包括纳税主体、持续经营、货币的时间价值和纳税会计期间。

练习题

一、概念识记

税务会计　税收会计　纳税会计期间　收付实现制　权责发生制　配比原则

二、简答题

1. 税务会计和财务会计的联系和区别是什么？

2. 税务会计的特点包括哪些？

3. 税务会计的前提条件有哪些？

4. 税务会计应当遵循哪些基本原则？

三、拓展阅读指南